Администрирование упрощенной системы налогообложения

1. Рассчитаем единый налог (ЕН) за 2007 г.:

ЕН = 2 млн руб. x 6% = 120 тыс. руб.

2. Годовой фонд оплаты труда (ФОТ) будет составлять:

ФОТ = 50/14 х ЕН = 3,57ЕН, ФОТ = 3,57 x 120 000 = 428 400 руб.

3. Рассчитаем средний размер заработной платы одного работника в год (СР):

СР = 428,4 тыс. руб. / 4 = 107,1 тыс. руб.

4. Средний размер ежемесячной заработной платы равен:

107,1 тыс. руб. / 12 = 8925 руб.

5. Сумма взносов в Пенсионный фонд составит:

СВ = ФОТ x 14%, (6)

где СВ - страховые взносы на обязательное пенсионное страхование,

СВ = 428,4 тыс. руб. x 14% = 59 976 руб.

6. Налог к уплате в бюджет составит:

Н = ЕН - СВ (не более 50% от ЕН),

120 000 руб. x 50% = 60 000 руб.

60 000 > 59 976 руб., поэтому налог к уплате в бюджет составит:

Н = 120 000 руб. - 59 976 руб. = 60 024 руб.

По результатам примера можно сделать вывод, что ООО "Ласточка" при прочих равных условиях устанавливать ежемесячную заработную плату в размере 8925 руб. не рекомендуется, поскольку это максимальный размер вычета.

Критерий оптимальности относителен, поэтому, устанавливая величину заработной платы, целесообразно учитывать интересы работников, средние отраслевые тарифы по видам деятельности, минимальный размер оплаты труда, установленный в регионе.

При применении упрощенной системы налогообложения налоговая нагрузка снижается автоматически, поскольку четыре налога заменяются на один (приложение 5).

Пример. Организация занимается продажей товаров в розницу населению. В 2007 г. доход организации составил 1 900 000 руб. (в том числе НДС 18%). Покупная стоимость товаров, которая уменьшает доход, составила 560 000 руб. (НДС 18%). В 2007 г. сотрудникам выплачена зарплата 300 000 руб. Определить наиболее выгодную систему налогообложения.

1. По общей системе налогообложения:

- ЕСН = 300 000 x 26% = 78 000 руб.;

- НДС, начисленный к уплате в бюджет, можно уменьшить на сумму налога, которая перечислена поставщикам за товары. В результате НДС к уплате:

1 900 000 руб. x 18 / 118 - 560 000 руб. x 18% = 289 831 руб. - 100 800 руб. = 189 031 руб.;

- налог на прибыль составит: ((1 900 000 - 289 831) - (560 000 - 100 800) - 300 000 - 78 000) x 24% = 137 129 руб.

Всего организация заплатит в бюджет: 78 000 руб. + 189 031 руб. + 137 129 руб. = 404 160 руб.

2. Если организация платит единый налог с доходов, сумма его составит:

1 900 000 руб. x 6% = 114 000 руб.

С зарплаты работников надо заплатить взносы в Пенсионный фонд в сумме:

300 000 руб. x 14% = 42 000 руб.

Сумма единого налога, подлежащая уплате в бюджет, составит 72 000 руб. (114 000 руб. - 42 000 руб.).

Всего организация заплатит в бюджет: 114 000 руб. (72 000 руб. + 42 000 руб.).

3. Если организация платит единый налог с разницы между доходами и расходами, сумма единого налога составит: (1 900 000 - 560 000 руб. - 300 000 руб. - 78 000 руб.) x 15% = 744 300 руб.

Всего организация заплатит в бюджет: 144 300 руб. + 78 000 руб. = 222 300 руб.

Таким образом, организации выгоднее применять упрощенную систему с объектом "доходы". Экономия составит: 404 160 - 114 000 = 290 160 руб.

Организациям, перешедшим на упрощенную систему налогообложения, занимающимся розничной торговлей, целесообразно пользоваться своим правом не платить НДС (п. 2 ст. 346.11 НК).

Еще одним направлением оптимизации налогообложения признается перевод видов деятельности и операций, которые "освобождаются" от НДС, на упрощенную систему, поскольку, если организация осуществляет как облагаемые, так и не облагаемые НДС операции, она обязана обеспечить раздельный учет сумм налога, что является достаточно трудоемким процессом.

Снизить налоговую нагрузку по налогу на прибыль организаций также можно за счет перевода доходов с общего режима на упрощенный, поскольку организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, используют кассовый метод, тогда как организации, находящиеся на общем режиме налогообложения - метод начисления (за исключением случаев применения кассового метода), то есть в данном случае такие организации могут начислять и учитывать расходы раньше, чем получит доходы организация, находящаяся на УСН (рис. 4).

Посреднические договоры. Наиболее популярным вариантом оптимизации налогообложения с использованием упрощенной системы является заключение договора комиссии, который достаточно широко используется организациями торговли. Вместо договора поставки с продавцом товара организация, применяющая упрощенную систему налогообложения, оформляет договор комиссии, в рамках которого действует в роли посредника.

При использовании такой схемы основная прибыль посредника (наценка) остается у комиссионера в виде комиссионного вознаграждения. При этом комиссионное вознаграждение в таком случае будет облагаться единым налогом (6 или 15% в зависимости от выбранного объекта налогообложения).

Таким образом, НДС и налогом на прибыль у посредника будет облагаться лишь небольшая наценка, необходимая для обеспечения минимальной рентабельности сделки.

Основная выручка будет аккумулироваться у комиссионера, применяющего УСН.

Пример. ООО "Тюльпан" (комиссионер, работающий по упрощенной системе налогообложения) продало ООО "Ромашка" (покупатель) партию цветов. Товар принадлежит ОАО "Хризантема" (комитент). Выручка поступила на расчетный счет ООО "Тюльпан" 1 500 000 руб. (в том числе НДС 18%), из которой комиссионер удержал свое вознаграждение 200 000 руб. Оставшиеся средства перечислены ООО "Ромашка".

Посредники, участвующие в расчетах (ООО "Тюльпан"), получают от покупателей всю выручку за реализованные товары, удерживают из нее свое вознаграждение, а оставшуюся сумму перечисляют комитенту (ОАО "Хризантема").

Консервация основных средств. Если организация, стоимость основных средств и нематериальных активов которой превышает 100 млн руб., желает перейти на упрощенную систему налогообложения, то она может часть неиспользуемого имущества перевести на консервацию, таким образом, основные средства перестают быть амортизируемым имуществом в соответствии с п. 3 ст. 256 НК РФ. Данный лимит не распространяется на индивидуальных предпринимателей.

Консервация проводится на основании приказа директора. Подтверждением перевода объекта основных средств на консервацию является акт. Поскольку унифицированной формы такого акта нет, организации должны сами разработать его форму и утвердить ее использование в учетной политике.

Акт о переводе объекта основных средств на консервацию подписывает комиссия, утвержденная приказом руководителя организации. Данный акт должен содержать наименование основного средства, его инвентарный номер, первоначальную стоимость, сумму начисленной амортизации, причины и сроки консервации, а также подписи членов комиссии.

Такое имущество не должно использоваться в деятельности организации. Схему можно применять также при отправке основных средств на реконструкцию или модернизацию сроком свыше 12 месяцев (п. 3 ст. 256 НК РФ).

Договор о совместной деятельности. Поскольку лимит применения упрощенной системы касается не только стоимости амортизируемого имущества (100 млн руб.), но и выручки от реализации (15 млн руб. с учетом коэффициентов-дефляторов), то не превысить лимит позволяет использование в бизнесе двух и более организаций, применяющих упрощенную систему налогообложения. В таких случаях возможно заключение договора о совместной деятельности (простого товарищества) между фирмами или использование организаций с разными объектами налогообложения. Максимально допустимый доход организации, уже применяющей упрощенную систему налогообложения, в 2008 г. ограничен пределом в 26,8 млн руб. (Приказ Минэкономразвития России от 22 октября 2007 г. N 357).

Поскольку при образовании простого товарищества не создается новое юридическое лицо, то товарищество не может признаваться плательщиком каких-либо налогов. Налогоплательщиками могут быть только организации - участники совместной деятельности, каждая из которых в данном случае уплачивает единый налог, установленный гл. 26.2 НК РФ. Доходом, полученным от совместной деятельности, признается прибыль, распределенная в пользу участника простого товарищества (п. 9 ст. 250, ст. 278 НК РФ).

Договор о совместной деятельности позволяет распределять величину дохода каждой из организаций, применяющих УСН, таким образом, чтобы выручка каждого участника договора не превысила 15 млн руб. с учетом коэффициента-дефлятора (в 2008 г. - 1,34, следовательно, на 2009 г. предельный объем выручки составит 20,1 млн руб.).

К недостаткам данной схемы относятся следующие: товарищи обязаны применять в качестве объекта налогообложения исключительно доходы минус расходы (п. 3 ст. 346.14 НК РФ), также необходимо платить НДС по операциям в рамках товарищества (ст. 174.1 НК РФ с 1 января 2008 г.). Клиенты товарищества могут теперь получать счет-фактуру с выделенной суммой НДС и совершенно законно поставят ее к зачету.

Пример. ООО "Георгин" и ООО "Роза" работают на упрощенной системе налогообложения с объектом "доходы, уменьшенные на величину расходов", платят единый налог по ставке 15%. Выручка в рамках договора простого товарищества составила 2 360 000 руб. за 2007 г., расходы за налоговый период - 1 200 000 руб. Вклад каждого участника составил 50%.

Таким образом, налоговая база составит 1 160 000 руб. Каждый из участников договора уплатит единый налог в сумме:

(800 000 руб. / 2) x 15% = 60 000 руб.

НДС в сумме:

2 360 000 руб. / 2 x 18 / 118 = 180 000 руб.

Если бы организации находились на общем режиме налогообложения, налоговая нагрузка составила бы:

-НДС:

2 360 000 руб. / 2 x 18 / 118 = 180 000 руб.;

- налог на прибыль:

((2 360 000 - 360 000) - 1 200 000) / 2 x 24% = 96 000 руб.

Общая сумма налоговых платежей в первом случае: 60 000 руб. + 180 000 руб. = 240 000 руб., во втором - 276 000 руб. (180 000 руб. + 96 000 руб.).

Если у организации есть договоренность с контрагентом о выполнении заказа, то можно использовать схему с поступлением оплаты в две организации. В организацию 1, уплачивающую единый налог с разницы между доходами и расходами по ставке 15%, и в организацию 2, которая начисляет налог по ставке 6%. Экономия заключается в том, что организация регулирует налоговую базу при расчетах с клиентом.

Совместное выполнение одного заказа допускается законодательством (ст. 706 ГК РФ). Однако снижение налоговой базы у организаций может признаваться работниками налоговых органов незаконным.

Сложность заключается в том, что с заказчиком приходится заключать два договора и выставлять разные счета на оплату. Заказчик может не пойти на участие в этой схеме, поэтому для оптимизации налогообложения в данной ситуации лучше заключить посреднический договор, так как в этом случае организация будет платить налог только со своего комиссионного вознаграждения.

3.2 Проблемы и перспективы развития упрощенной системы налогообложения

Конституционный принцип равенства не препятствует законодателю использовать дифференцированный подход к установлению различных систем налогообложения для индивидуальных предпринимателей и организаций в том случае, если такая дифференциация обусловлена объективными факторами, включая экономические характеристики объекта налогообложения и налогооблагаемой базы [13]. Законодатель вправе использовать дифференцированный подход к регламентации порядка исчисления налогов в том случае, если такая дифференциация обусловлена объективными факторами, а также связана с необходимостью реализации одного из основных начал законодательства о налогах и сборах, заключающегося в установлении налогов исходя из фактической способности налогоплательщика к уплате налога [14].

В соответствии с правовой позицией Конституционного Суда РФ, Налоговым кодексом РФ установлено четыре специальных налоговых режима, составляющих часть системы налогообложения, это:

- система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог);

- упрощенная система налогообложения;

- система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности;

- система налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции.

Налоговые режимы обладают не только особым порядком применения бухгалтерского и налогового учета, но и характеризуются наличием таких элементов юридической конструкции налога, как налогоплательщик, объект налогообложения, налоговая ставка, налоговый период, порядок и сроки уплаты налога. Это позволяет выделить юридическую конструкцию каждого из специальных налоговых режимов, близкую по структуре к юридической конструкции налога, но в то же время обладающую своеобразием.

Таким образом, особенностью специальных налоговых режимов являются сочетание и одновременное использование в налогообложении двух факторов:

1) в качестве основы специального налогового режима используется юридическая конструкция базового налога. При этом иные налоги могут не уплачиваться или уплачиваться в особом порядке;

2) вводятся элементы учета, отличные от общих правил бухгалтерского учета. Это создает особую форму учета - налогового, т.е. установленного нормами Налогового кодекса РФ.

Анализ юридической конструкции налоговой составляющей специального налогового режима позволяет применить к ней приемы юридической оптимизации.

Опираясь на общефилософскую характеристику оптимизации, правомерно предположить, что юридическая оптимизация налоговой составляющей специального налогового режима выражается в подборе и гармоничном соединении элементов юридической конструкции базового налога на основе правил юридической техники. Юридическая оптимизация связана с реализацией в нормах права таких параметров элементов этих юридических конструкций, которые в совокупности складывались бы в оформленное в правовом порядке равновесие частного интереса налогоплательщика и публичного интереса государства.

В целях оптимизации элементов юридической конструкции базового налога возможно применение модели юридической конструкции налога, включающей более простые подсистемы, которые образуют системное множество, располагающееся в определенной иерархии, обусловленной системными связями. Эти системные связи опосредованы соподчиненностью нижестоящих подсистем. В качестве подсистем выступают группы элементов, объединенные в конструктивные модели, образующие в совокупности юридическую конструкцию конкретного налога. Каждая из этих подсистем включает группу логически и структурно взаимосвязанных основных, вспомогательных и дополнительных элементов юридической конструкции налога. Это следующие подсистемы:

1) подсистема юридического фактического состава;

2) подсистема субъекта налогообложения;

3) подсистема налоговой обязанности;

4) подсистема ответственности налогоплательщика.

Подсистема юридического фактического состава включает взаимосвязанные внутренним единством элементы юридической конструкции налога "объект налогообложения - предмет налогообложения - источник налога"; в подсистему субъекта налогообложения входят налогоплательщик и носитель налогового бремени, льгота; подсистема налоговой обязанности образована взаимосвязанными группами элементов, это налоговая база и ставка налога, взаимосвязанные масштабом налога и единицей налогообложения, налоговый период и отчетный период, порядок исчисления налога, порядок уплаты налога, сроки уплаты налога и способы уплаты налога; подсистема ответственности налогоплательщика образована одним, но довольно сложным по структуре дополнительным элементом юридической конструкции налога - ответственностью налогоплательщика.

Страницы: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9