Механизм налогового планирования на предприятии в условиях трансформационной экономики

3. База налогообложения единым налогом

Юридические лица, которые применяют упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности, рассчитывают сумму единого налога исходя из выручки от реализации продукции (товаров, работ, услуг).

В соответствии с Указом № 746 выручка от реализации продукции (товаров, работ, услуг) определяется как сумма, фактически полученная субъектом предпринимательской деятельности на расчетный счет или (и) к кассе за осуществление операций по продаже продукции (товаров, работ, услуг). При осуществлении операций с реализации основных фондов выручкой считается разница между суммой, полученной от реализации этих фондов, и их остаточной стоимостью.

Следует обратить внимание, что при использовании ставки единого налога в размере 6 % к сумме выручки от реализации продукции (товаров, работ, услуг) должны включаться суммы НДС. Это связано с тем, что в соответствии с Указом № 746 выручкой считается сумма, которая поступила на расчетный счет или в кассу предприятия, а эта сумма содержит в себе и НДС. Кроме того, в этом Указе определено, что 6 % суммы выручки рассчитывается только без учета акцизного сбора, а следовательно, с учетом НДС.

Порядок определения выручки для целей налогообложения единым налогом, изложенный в Указе № 746, дал налоговым органам возможность совсем безосновательно считать, что к базе налогообложения единым налогом включаются абсолютно все поступления на расчетный счет субъекта предпринимательства, в том числе средства, которые поступают как внереализационные доходы, а также средства, которые поступают “единоналожнику”-комиссионеру на банковский счет от продажи товаров комитента, суммы гостиничного и рыночного сборов и тому подобное.

Что касается необходимости включения в выручку с целью налогообложения единым налогом средств, которые поступают на банковский счет “единоналожника”-комиссионера от продажи товаров комитента, следует заметить, что ГНАУ отказалась от своей первичной позиции. В письме от 07.11.2000 г. № 14724/7/15-1317 содержатся разъяснения, согласно которым к базе для начисления единого налога включаются только суммы комиссионного вознаграждения. В письме также речь идет и о средствах, которые поступают на счета юридических лиц от предоставления экспедиторских, брокерских услуг. ГНАУ высказывает мнение, что указанные средства не учитываются при определении выручки, поскольку является транзитными.

Кроме того, ГНАУ также согласилась, что суммы гостиничного, рыночного сборов, которые поступают на банковский счет, не берут участия при расчете выручки для целей единого налога.

А вот что касается налогообложения единым налогом внереализационных доходов, то в этом вопросе ГНАУ сурово следует тому мнению, что внереализационных доходы подлежат налогообложению единым налогом.

Однако Министерство юстиции Украины следует другой точке зрения по этому вопросу и в своем письме от 12.09.2000 г. № 20-9-3873 абсолютно справедливо указывает, что суммы внереализационных доходов не подлежат налогообложению единым налогом! Такой же позиции придерживается и Государственный комитет Украины по вопросам регуляторной политики и предпринимательства (письмо от 18.09.2000 г. № 5-513/3395).

Таким образом, сегодня налогоплательщику единого налога приходится делать выбор: или отстаивать в суде свою позицию относительно не включения в базу налогообложения единым налогом внереализационных доходов, или согласиться с мнением ГНАУ и включать эти доходы в базу налогообложения единым.

Средства, полученные на банковский счет или в кассу предприятия как взнос в уставный фонд, не подлежат налогообложению единым налогом.

Также, по нашему мнению, не должны облагаться единым налогом денежные средства, полученные на возвратной основе, поскольку такие средства вообще не является доходом предприятия.

Рассмотрим еще один вопрос, касающийся базы налогообложения единым налогом, а именно: включается ли в эту базу сумма, которая поступила на банковский счет в результате продажи иностранной валюты? Иностранная валюта не является для предприятия товаром, а тем более продукцией. Эта операция представляет собой обмен иностранной валюты на гривну в эквиваленте, рассчитанном по установленному курсу. Поэтому при продаже валюты в контексте Указа № 746 полученные средства не является выручкой от реализации продукции (товаров, работ, услуг) и, следовательно, нет основания для начисления единого налога.

Кроме того, следует подробнее рассмотреть вопрос, когда в базу налогообложения единым налогом включается валютная выручка, которая подлежит обязательной продажи на межбанковской валютной бирже: в момент ее зачисления на распределительный счет или в момент зачисления суммы на основной или один из дополнительных текущих счетов в национальной валюте? Этот вопрос важен тем, что валютная выручка, которая поступает на распределительный счет, учитывается по курсу НБУ, а обязательная продажа валютной выручки осуществляется по коммерческому курсу. В результате гривневый эквивалент суммы, который находится на распределительном счете, будет отличаться от суммы, зачисленной от продажи на текущий счет, а следовательно, есть разница в определении базы налогообложения единым.

Для ответа на этот вопрос разберемся, что представляют собой распределительные счета. Распределительные счета являются балансовыми учетными счетами банка, хотя и персонифицированными относительно клиентов, поэтому, по нашему мнению, в момент поступления на распределительный счет валютной выручки еще нет оснований включать указанные суммы в базу налогообложения единым налогом. Выручка, которая подлежит обязательной продажи, включается в объект налогообложение единым налогом в момент зачисления суммы, полученной вследствие ее продажи на межбанковской валютной бирже, на текущий счет предприятия в национальной валюте.

4. Ставки единого налога и порядок его уплаты юридическими лицами

Субъект предпринимательской деятельности - юридическое лицо, который перешел на упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности, в соответствии с Указом № 746 имеет право самостоятельно избрать одну из таких ставок единого налога:

- 6 процентов суммы выручки от реализации продукции (товаров, работ, услуг) без учета акцизного сбора, но при этом выплачивать НДС в соответствии с Законом Украины “О налоге на добавленную стоимость” от 03.04.97 г. № 168/97-ВР (далее - Закон о НДС);

- 10 процентов суммы выручки от реализации продукции (товаров, работ, услуг), за исключением акцизного сбора, в случае включения НДС в состав единого налога.

Юридические лица, которые перешли на уплату единого налога по ставке 10 %, не являются плательщиками НДС и, следовательно, не имеют права:

- выписывать налоговые накладные и указывать в них суммы НДС;

- получать налоговый кредит относительно сумм налога, оплаченных при приобретении товаров (работ, услуг) на таможенной территории Украины при их ввозе на таможенную территорию Украины, а также на возмещение налога, оплаченного поставщикам в связи с приобретением товаров, вывезенных за границы таможенной территории Украины, или работ (услуг), предназначенных для использования и потребления за границами таможенной территории Украины. Отмеченные суммы налога включаются в стоимость товаров (работ, услуг). Операции по дальнейшей продаже товаров (работ, услуг) как покупаемых, так и собственного производства, осуществляются без начисления НДС.

Налогоплательщики единого налога, которые избрали способ налогообложения по ставке 6 %, являются плательщиками НДС и выплачивают этот налог в соответствии с требованиями Закона о НДС. Следовательно, на таких плательщиков распространяются все нормы этого Закона, в том числе касающиеся ведения налогового учета (книг учета приобретения и книг учета продажи товаров (работ, услуг), заполнения налоговых накладных, предоставление налоговых деклараций с НДС. В соответствии с разъяснениями, изложенными в письме ГНАУ от 23.09.99 г. № 14310/7/15-1317 (далее - письмо № 14310), для этой категории плательщиков отчетным (налоговым) периодом является квартал.

Если субъект предпринимательства не является плательщиком НДС, то он не имеет права перейти на уплату единого налога по ставке 6 %.

Такой субъект сможет работать на упрощенной системе, только применяя ставку единого налога в размере 10 %.

Еще один вопрос, на который хотелось бы обратить внимание, касается изменения налогоплательщиком единого налога в течение года ставки с 6 % на 10 % и наоборот.

Представители налоговых органов в своих разъяснениях по этому вопросу утверждают, что субъекты малого предпринимательства не могут в течение года перейти с 6-процентной на 10-процентную ставку единого налога, ссылаясь при этом на ст. 4 Указа № 746, где определено такое: “решение о переходе на упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности независимо от выбора ставки единого налога - 6 или 10 % - может быть принятое не более одного раза за календарный год”. Однако этот пункт Указа не может трактоваться как запрещение на изменение ставки в течение календарного года, поскольку в рассмотренной ситуации выбор ставки единого налога осуществляется уже в пределах упрощенной системы налогообложения, а следовательно, это не может расцениваться как изменение решения о переходе на уплату единого налога.

Снятие с регистрации как плательщика НДС при переходе на уплату единого налога по ставке 10 %.

Предприятие, которое избрало ставку единого налога в размере 10 %, при переходе на упрощенную систему налогообложения, не является плательщиком НДС. Поэтому если раньше такое предприятие было налогоплательщиком налога на добавленную стоимость, то оно обязано сдать в налоговый орган, по месту регистрации, свидетельство плательщика НДС, подав в орган государственной налоговой службы заявление о принятии решения о переходе на уплат единого налога по ставке 10 % и отмене регистрации как плательщика НДС. При этом в соответствии с разъяснениями ГНАУ, изложенными в письме от 21.10.99 г. № 15795/7/16-1121, такое предприятие обязано:

– подать в орган государственной налоговой службы налоговую декларацию с НДС, к которой должны быть включены все операции за истекший период с начала текущего отчетного периода ко дню сдачи налоговым органам свидетельства плательщика НДС и его копий;

– внести в бюджет суммы НДС, которые подлежат уплате согласно этой декларации, и погасить задолженность перед бюджетом (в случае ее наличия) за предыдущий отчетный период.

При переходе на уплату единого налога по ставке 10 % предприятие обязано погасить всю задолженность относительно НДС, которая значится в учете как кредитовый остаток по счету 641/НДС.

Далее рассмотрим ситуацию, когда при переходе на уплату единого налога по ставке 10 % у предприятия в учете значится дебетовый остаток по счету 641/НДС, т.е. переплата относительно НДС.

Возмещение из бюджета сумм НДС таким предприятием может быть осуществлено на основании данных декларации за последний отчетный период до перехода на уплату единого налога. Однако субъекты малого предпринимательства, которые в соответствии с Порядком заполнения и предоставления налоговой декларации по НДС, утвержденного приказом ГНАУ от 30.05.97 г. № 166, с изменениями и дополнениями, к переходу на уплату единого налога подали декларацию по сокращенной форме, получить бюджетное возмещение не смогут, поскольку в соответствии с Порядком возмещения НДС, утвержденного приказом ГНАУ в редакции от 06.05.98 г. № 222/38, с изменениями и дополнениями, бюджетное возмещение для таких предприятий не предусмотрено. Дебетовое сальдо по счету 641/НДС рекомендуется списать на другие операционные расходы (дебет счёта 84).

Сумы НДС, которые подлежат возмещению из бюджета, согласно Указу Президента Украины “О некоторых изменениях в налогообложении” от 07.08.98 г. № 857/98, могут быть полностью или частично зачисленны в счет платежей относительно НДС или других налогов, сборов (обязательных платежей), которые зачисляются в Государственный бюджет Украины, таких, как акцизный сбор, сбор на развитие виноградарства, садоводства и хмелеводство.

Нельзя осуществить зачисление таких сумм НДС в счет уплаты единого налога. Это связано с тем, что сумма единого налога, выплачиваема юридическим лицом, зачисляется в Государственный бюджет Украины только частично, в размере 20 % суммы единого налога. Остаток единого налога распределяется между местным бюджетом, Пенсионным фондом, Фондом социального страхования и Государственным фондом содействия занятости населения.

5. Бухгалтерский учет субъектов малого предпринимательства

Предприятия, которые согласно действующему законодательству избрали способ налогообложения доходов по единому налогу, ведут бухгалтерский учет, руководствуясь Положением об упрощенной форме бухгалтерского учета субъектов малого предпринимательства, утвержденным приказом Министерства финансов Украины от 30.09.98 г. № 196 (далее - Положение № 196), в соответствии с каким субъекты малого предпринимательства - юридические лица могут применять упрощенную форму бухгалтерского учета, порядок ведения которой установлен Указаниями о составе и порядке заполнения учетных регистров малыми предприятиями, утвержденными приказом Министерства финансов Украины от 31.05.96 г. № 112 (далее - Указания № 112).

6. Ведение учета доходов и расходов

Предприятие, которое перешло на упрощенную систему налогообложение, учета и отчетности, обязано вести Книгу учета доходов и расходов субъекта малого предпринимательства - юридического лица, которое применяет упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности на 200__/200__ год, форма которой, а также порядок ее ведения, утверждены приказом ГНАУ от 12.10.99 г. № 554. Книга учета доходов и расходов (далее - Книга) обязательно должна быть прошнурована и иметь пронумерованные страницы. На последней странице указывается количество страниц, которые есть в книге, надпись об этом заверяется подписью руководителя, печатью предприятия и органа государственной налоговой службы, в котором зарегистрировано такое предприятие. Если страницы в Книге закончились, предприятие должно зарегистрировать в органе государственной налоговой службы по своему местонахождению новую Книгу. При этом дата первой записи в новой Книге должна приходиться на день, следующий за днем последней записи, сделанной в Книге, зарегистрированной раньше.

В Книге, предприятие в хронологической последовательности отображает операции, осуществленные в отчетном (налоговом) периоде.

Все записи в Книге должны осуществляться на дату зачисления или списания денежных средств по банковскому счету или кассе плательщика. Данные о полученных доходах отображаются в Книге с учетом НДС, но без учета акцизного сбора.

7. Единый налог и другие налоги и сборы

Налогоплательщик единого налога освобождается от уплаты таких налогов и сборов:

- налога на добавленную стоимость, кроме случаев, когда юридическое лицо избрало способ налогообложения доходов по единому налогу по ставке 6 процентов;

- налога на прибыль предприятия;

- платы (налога) на землю;

- сбора за специальное использование природных ресурсов;

- сбора в Государственный инновационный фонд;

- сбора на обязательное социальное страхование;

- отчислений и сборов на строительство, реконструкцию, ремонт и содержание автомобильных дорог общего пользования Украины;

- коммунального налога;

- сбора на обязательное государственное пенсионное страхование;

- сбора за выдачу разрешения на размещение объекта торговли и сферы услуг;

- взносов в Фонд Украины социальной защиты инвалидов;

- взносов в Государственный фонд содействия занятости населения;

- платы за патенты.

Невзирая на то, что в Указе приведено исчерпывающий перечень налогов и сборов, от которых освобождается налогоплательщик единого налога, на сегодня существует немало вопросов касающихся необходимости уплаты того или другого налога (сбора, обязательного платежа).

Налог на добавленную стоимость

Согласно Указу № 746 от уплаты НДС освобождаются налогоплательщики единого налога, которые уплачивают единый налог по ставке 10 %. Однако, если руководствоваться разъяснениями ГНАУ и Государственной таможенной службы, даже в том случае, если “единоналожник” не является плательщиком НДС, ему при ввозе товаров на таможенную территорию Украины или при получении от нерезидента работ услуг для потребления на таможенной территории Украины необходимо будет платить НДС (хотя, есть основания считать, что и “ввозной” НДС “единоналожник” выплачивать не должен).

Страницы: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 16